L’évaluation des immobilisations : valeur d’entrée

Les immobilisations sont des éléments destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise. Elles ne se détruisent pas par le premier usage : elles concourent à la production de biens ou de services pendant plusieurs exercices et, à ce titre, figurent à l’actif du bilan. La notion de service recouvre aussi la location à des tiers. Les immobilisations sont évaluées lors de leur entrée dans l’entité, mais aussi à l’inventaire.

L’évaluation à l’inventaire enclenche le processus de l’amortissement et de la dépréciation . Nous abordons ici les situations particulières liées à l’entrée des immobilisations dans l’actif.

Evaluation des immobilisations lors de l’entrée dans l’entité

On va présenter les modes d’entrée et  méthodes d’évaluation des immobilisations. Le premier mode  d’entrée est l’acquisition, ses méthodes d’évaluation sont :

Coût d’acquisition, obtenu par addition des éléments suivants :

• le prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises, rabais commerciaux et
  escomptes de règlements ;
• tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner.

Les droits de mutation, les honoraires, les commissions et frais d’actes liés à l’acquisition peuvent, sur option, être rattachés au coût d’acquisition ou comptabilisés en charges.

Le deuxième mode est  la production par l’entreprise pour elle-même.Ses modes d’évaluation sont :

• Immobilisation corporelle : le coût de production, composé du coût d’acquisition des matières consommées et des charges directes et indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la production du bien ou du service ; les charges directes sont celles qui sont affectables au coût sans calcul intermédiaire.
• Immobilisation incorporelle : le coût de développement, composé de toutes les dépenses nécessaires à la création, la production et la préparation de l’immobilisation afin qu’elle soit en mesure de fonctionner.

Le troisième mode d’entrée est « Immobilisation reçue à titre gratuit ou par voie d’échange« , sa méthode d’évaluation est: Valeur vénale, égale au montant qui pourrait être obtenu de sa vente, diminué des coûts de sortie liés à cette vente.

Remarque :L’option concernant les droits de mutation, les honoraires, les commissions et frais d’actes liés à l’acquisition est globale. Elle concerne l’ensemble des immobilisations corporelles et incorporelles.

L’inclusion éventuelle des coûts d’emprunt

Ce point est commun à l’évaluation des stocks et à celle des immobilisations. Les coûts d’emprunt supportés pour acquérir ou produire un actif éligible peuvent être inclus dans son coût. L’actif éligible est celui qui exige une longue période de préparation ou de construction avant de pouvoir être utilisé ou vendu. L’option est globale (elle s’applique à tous les actifs éligibles). Les coûts d’emprunt peuvent inclure :

• les intérêts sur les découverts bancaires et sur les emprunts ;
• l’amortissement des primes d’émission ou de remboursement des emprunts et celui des frais d’émission des emprunts ;
• les différences de change résultant des emprunts en monnaie étrangère, lorsqu’elles sont assimilées à un ajustement des coûts d’intérêt.

Deux traitements comptables sont donc autorisés, sur option de l’entité :

1. la comptabilisation des coûts d’emprunts en charges de l’exercice au cours duquel ils sont engagés ;
2.  leur incorporation au coût du bien concerné, lorsqu’il est probable qu’ils généreront des avantages économiques futurs pour l’entité et qu’ils peuvent être évalués de façon fiable. Elle est aisée pour les coûts d’emprunt directement attribuables à l’acquisition d’un actif.

Pour les autres (emprunts globaux) le coût d’emprunt relatif à l’actif visé doit être obtenu en appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à cet actif. Ce taux de capitalisation est égal à la moyenne pondérée des coûts d’emprunt applicables aux autres emprunts de l’entité (hormis ceux qui concernent un autre actif éligible).

L’inclusion des coûts d’emprunt dans les coûts d’acquisition ou de production doit faire l’objet d’une information détaillée dans l’annexe : montant, traitement comptable, taux de capitalisation éventuellement utilisé. L’option est également reconnue fiscalement.

Le traitement du coût de la sous-activité

Cette particularité concerne le calcul du coût de production (des stocks et des immobilisations). Dans un contexte de sous-activité de l’entité, la fraction de frais généraux fixes de production correspondant à la sous-activité doit demeurer dans les charges de l’exercice concerné. Elle ne doit pas être comprise dans la valeur de l’immobilisation produite.

La sous-activité s’apprécie au regard de la capacité normale de production des installations de production. Cette dernière correspond au niveau de la production moyenne que l’on s’attend à réaliser sur un certain nombre d’exercices dans des circonstances normales, en tenant compte de la perte de capacité résultant de l’entretien planifié.  Le calcul de la sous-activité fait appel aux techniques d’imputation rationnelle utilisées en comptabilité de gestion.

Coefficient d’imputation rationnelle (CIR) = (Activité réelle/activité normale) x 1 00
Charges fixes à incorporer au coût de production = Charges fixes supportées x CIR

La prise en compte de la sous-activité ne résulte pas d’une option, elle est obligatoire, en comptabilité comme en fiscalité.

Les immobilisations acquises en devises

Le coût de l’immobilisation est converti en monnaie nationale au cours du jour de l’opération. Cette valeur n’est pas modifiée ultérieurement, même si le cours de la devise est fluctuant.

Immobilisations acquises avec clause de réserve de propriété

Il est possible, lors d’une vente, d’insérer une clause de réserve de propriété dans le contrat de vente : le transfert de propriété à l’ acheteur est suspendu jusqu’au moment du paiement du prix. Le vendeur est ainsi protégé en cas de défaillance de l ‘acquéreur : le bien demeure sa propriété et échappe à la procédure collective.

Pour la réglementation comptable, les transactions assorties d’une clause de réserve de propriété sont comptabilisées à la date de livraison du bien et non à celle du transfert de propriété. Donc la comptabilisation ne déroge pas à la procédure habituelle.

Dans le bilan, les actifs avec clause de réserve de propriété sont regroupés sur une ligne distincte portant la mention : « dont… avec clause de réserve de propriété ».

Acquisitions ou productions conjointes

Lorsque plusieurs biens sont acquis ou produits conjointement pour un coût global, le coût d’entrée de chaque bien est ventilé à proportion de la valeur attribuée à chacun. Ainsi, si l’on acquiert pour un prix global un ensemble immobilier, on doit distinguer, lors de la comptabilisation, la valeur du terrain et celle de la construction. Si l’on ne peut évaluer directement chaque élément, le coût d’un ou plusieurs des actifs est évalué par référence à un prix de marché ou forfaitairement. Le coût des autres actifs s’établit alors par différence.

Immobilisations acquises au moyen de redevances annuelles

Le coût d’acquisition correspond à la valeur vénale de l ‘immobilisation, somme des redevances probables qui seront à verser pendant la durée d’utilisation. Le compte 404 – Fournisseurs d’immobilisations est crédité pour ce montant. Il est ensuite mis à jour lors du paiement de chaque redevance. À la fin de la durée d’utilisation, la diffé­rence éventuelle est portée en résultat exceptionnel.

Immobilisation détruite

En cas de sinistre l’immobilisation concernée doit être sortie de l’actif. Si le sinistre est couvert par une assurance, la valeur nette comptable du bien est portée au débit d’un compte de charge exceptionnelle et l’indemnité d’assurance au crédit du compte 775 – « Produits des cessions d’éléments d’actif ». Si le bien n’est pas assuré, il fait l’objet d’un amortissement exceptionnel pour le montant de la valeur nette comptable à la date du sinistre. Puis le compte d’immobilisation et le compte d’amortissement sont soldés l’un par l’autre.

Constructions sur sol d’autrui

Une entreprise édifie une construction sur un terrain dont elle est seulement locataire en vertu d’un bail. Pendant la durée du bail le locataire du terrain est propriétaire de la construction. À l’arrivée du terme du bail, le propriétaire du terrain devient proprié­taire de la construction.

Lors de sa mise en service, la construction est comptabilisée par le locataire du terrain au débit du compte 214 – « Constructions sur sol d’autrui ». Elle est ensuite amortie sur la durée du bail. Si, à l’expiration du bail, le propriétaire du terrain s’engage à verser une indemnité, cette dernière constitue la valeur résiduelle de la construction.

À l’expiration du bail, le locataire enregistre dans sa comptabilité la sortie de l’actif. Le propriétaire du terrain débite le compte 2 1 3 – « Constructions » pour le montant de l’indemnité ou pour la valeur vénale s’il n’est pas prévu d’indemnité. Il amortit ensuite la construction sur sa durée réelle d’utilisation estimée.

Pour  conclure je vous invite à faire cet exercice d’application : Application corrigé sur l’évaluation des immobilisations